Betriebsrenten und die entsprechenden Rückstellungen über die Jahrzehnte sind ein hochkomplexes Thema, auch im Jahresabschluss. Das Institut der Wirtschaftsprüfer wartet deshalb mit einem Rechnungslegungshinweis für die Praxis auf, falls Unternehmen über eine Neubewertung zum Bilanzstichtag 31.12.2022 nachdenken. Kein Thema für jedermann, aber eines für den nächsten Termin mit dem Steuerberater.
Zur Finanzierung und Absicherung von Altersversorgungsverpflichtungen schließen Unternehmen häufig sogenannte Rückdeckungsversicherungen (RDV) ab. Aufgrund unterschiedlicher Bewertungsmethoden für einerseits die Altersversorgungsverpflichtung/Rückstellung (Erfüllungsbetrag) und andererseits die RDV (fortgeführte Anschaffungskosten beziehungsweise beizulegendem Zeitwert) können die Werte im handelsrechtlichen Jahresabschluss wesentlich auseinanderfallen. Dies ist auch der Fall, wenn die aus der RDV erfolgenden Zahlungen sowohl der Höhe nach als auch hinsichtlich der Zeitpunkte (nahezu) deckungsgleich mit den Zahlungen an den Versorgungsberechtigten sind.
Daher hat das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) bereits im Juli 2021 einen Rechnungslegungshinweis verabschiedet, welcher teilweise eine zahlungsstrombasierte kongruente (gleichlaufende) Bewertung vorsieht. Obwohl schon fast zwei Jahre alt, wird der IDW-Hinweis jetzt relevant: Die Neuregelung gilt für Bilanzstichtage ab dem 31. Dezember 2022.
Verschiedene Konstellationen durchdacht
Für die Bewertung trifft das IDW zwei Fallunterscheidungen mit jeweils zwei Arten: So wird unterschieden zwischen Direktzusagen, deren Versorgungsleistung sich nach der Leistung aus einer RDV bestimmt (versicherungsgebundene Zusagen), und Zusagen, die keine (formal) vereinbarte Versicherungsbindung haben (nicht-versicherungsgebundene Zusagen). In beiden Fällen kann die Versorgungsleistung hinsichtlich der Höhe und der Zahlungszeitpunkte entweder für alle zugesagten Leistungskomponenten wie Alter, Hinterbliebenenversorgung und Invalidität, also vollständig, erfolgen oder nur teilweise Leistungskomponenten abdecken (vollständige oder teilweise leistungskongruent).
Bei vollständiger Bindung der Versorgungsleistung an die Versicherungsleistungen beziehungsweise bei den versicherungsgebundenen Leistungskomponenten einer teilweise leistungskongruenten Zusage erfolgt die Bilanzierung analog einer wertpapiergebundenen Zusage. Dies führt dazu, dass der Wertansatz der Pensionsrückstellung (zumindest für die betreffenden Komponenten) – mit Ausnahme eines etwaigen höheren Mindestbetrags – dem handelsrechtlichen Wertansatz des Rückdeckungsversicherungsanspruches entspricht.
Bei nicht-versicherungsgebundenen Zusagen ist eine kongruente Bewertung geboten, soweit die Versicherung und die Zusage leistungskongruent sind. Die gleichlaufende Bewertung kann entweder dadurch erreicht werden, dass die Pensionsrückstellung wie der korrespondierende RDV-Anspruch bewertet wird (Methode „Primat der Aktivseite“) oder alternativ der RDV-Anspruch in Höhe des notwendigen Erfüllungsbetrags der korrespondierenden Pensionsrückstellung (Methode „Primat der Passivseite“).
Bei teilweiser Leistungskongruenz, wenn nicht alle Leistungskomponenten abgesichert sind, beschränkt sich die kongruente Bewertung nur auf denjenigen Teil der Rückstellung, der die versicherten Versorgungsleistungen umfasst.
Bei einer Über- oder Unterfinanzierung muss bestimmt werden, welcher Teil des Versorgungsanspruchs in die kongruente Bewertung einzubeziehen ist.
Nicht zwingend, aber denkbar
Werden Versicherungsverträge erstmals in die kongruente Bewertung einbezogen, wird dies häufig zur aufwandswirksamen Zuführung der Pensionsrückstellung beziehungsweise zur Abwertung des Rückdeckungsanspruchs führen. Eine Änderung der Bilanzierungsmethodik der Bewertung ist im Anhang anzugeben.
Grundsätzlich handelt es sich nicht um eine gesetzliche Verpflichtung. Die Anwendung des Rechnungslegungshinweises wird aber empfohlen und sollte mit dem Abschlussprüfer sowie dem zuständigen Versicherungsmathematiker rechtzeitig abgestimmt werden.
Text: Sebastian Moshövel, Bansbach GmbH
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